Di Fernando Del Nero

Con risposta a interpello n. 195/2021, l’Agenzia ribadisce il contenuto patrimoniale e non reddituale delle somme liquidate sia al collaboratore in seguito allo scioglimento dell’impresa familiare, che al coniuge in sede di divisione per scioglimento della comunione legale “de residuo”.

L’articolo 5 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n 917 (TUIR), comma 4, richiamando l’articolo 230 bis del codice civile prevede che i redditi delle imprese familiari «limitatamente al 49 per cento dell’ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi dell’imprenditore, sono imputati a ciascun familiare, che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro nell’impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili».

L’articolo 60 del TUIR (rubricato “spese per prestazioni di lavoro”) stabilisce che «non sono ammesse in deduzione a titolo di compenso del lavoro prestato o dell’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli, affidati o affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e dagli ascendenti, nonché dai familiari partecipanti all’impresa di cui al comma 4 dell’art. 5» (vale a dire all’impresa familiare di cui al citato articolo 230 bis del codice civile).

Con riferimento all’impresa familiare, la risoluzione del 10 giugno 2008, n. 233/E ha chiarito che, sebbene il trattamento dei redditi delle imprese familiari sia collocato nell’ambito dell’articolo 5, comma 4, del TUIR (rubricato “redditi prodotti in forma associata”), non significa che nel caso di impresa familiare si tratti di reddito prodotto in forma associata, ma solamente che si applica a tali redditi il principio di trasparenza, in forza del quale il reddito prodotto è imputato a ciascun avente diritto indipendentemente dall’effettiva percezione. La citata risoluzione ha, altresì, chiarito che l’unico soggetto in una impresa familiare, ex articolo 230-bis del codice civile, avente la qualifica di imprenditore è il titolare dell’impresa stessa.

Sempre con riguardo all’impresa familiare, la risoluzione 28 aprile 2008, n. 176 ha chiarito che, in base alle normativa di riferimento, il reddito dell’impresa è dichiarato nel suo ammontare complessivo dall’imprenditore, che è l’unico titolare dell’impresa, il quale può imputare parte del suo reddito ai familiari per un ammontare non superiore al 49 per cento.

Al riguardo, si rileva che i redditi imputati a tali soggetti, in proporzione delle rispettive quote di partecipazione, non rappresentano costi nella determinazione del reddito dell’impresa familiare, bensì una ripartizione dell’utile dell’impresa stessa.

Ciò significa che nella contabilità dell’imprenditore non viene iscritto il “costo” del lavoro del collaboratore ma lo stesso viene remunerato come quota di utile che diminuisce il reddito del titolare in dichiarazione dei redditi.

La citata risoluzione, inoltre, dopo aver precisato che l’impresa familiare ha natura individuale, ha chiarito che la partecipazione del familiare all’impresa ha una rilevanza meramente interna nei rapporti tra l’imprenditore e i suoi familiari, in quanto il fondamento di tale istituto va ravvisato nella solidarietà che deve risiedere nei rapporti familiari e nell’esigenza di tutela e valorizzazione del lavoro prestato dai componenti della famiglia che hanno dato il loro contributo all’impresa, così come stabilito dall’art. 230-bis del codice civile.

Per effetto di tale disposizione, l’imprenditore deve devolvere parte del suo reddito ai componenti della famiglia che collaborano nell’impresa, e deve liquidare al familiare il diritto di partecipazione nell’ipotesi in cui cessi di lavorare nell’impresa.

A quest’ultimo proposito, la risoluzione citata ha chiarito che la liquidazione al coniuge del diritto di partecipazione all’impresa familiare, in caso di recesso, afferisce alla sfera personale dei soggetti del rapporto in questione e pertanto non è riconducibile a nessuna delle categorie reddituali previste dal TUIR; l’importo attribuito non va pertanto assoggettato ad IRPEF in capo al soggetto percipiente, né è deducibile dal reddito di impresa, per mancanza del requisito di inerenza previsto dall’articolo 109, comma 5, del TUIR.

Pertanto, la quota di reddito maturata alla data di scioglimento dell’impresa familiare deve essere regolarmente assoggettata a tassazione Irpef in capo al titolare, mentre le somme liquidate al collaboratore per effetto dello scioglimento della stessa non assumono rilevanza fiscale.

Stesso discorso vale per determinare la natura fiscale, ai fini delle imposte dirette, delle somme che vengono liquidate quale quota spettante del valore de residuo (ex articolo 178 del codice civile ) dell’impresa individuale del coniuge al momento dello scioglimento della comunione legale.

In proposito, viene ricordato che in base alle norme del codice civile, ove l’esercizio dell’impresa sia congiunto, entrambi i coniugi acquistano la qualifica di imprenditori e si applica la comunione immediata ex 177, comma 1, lettera d), c.c.; viceversa in assenza di cogestione la qualifica di imprenditore spetterà unicamente al titolare dell’impresa e troverà applicazione il successivo articolo 178 del codice civile secondo cui i «beni destinati all’esercizio dell’impresa di uno dei coniugi costituita dopo il matrimonio e gli incrementi dell’impresa costituita anche precedentemente si considerano oggetto della comunione solo se sussistono al momento dello scioglimento di questa» (cd. comunione “de residuo”).

Nel caso di specie, posto che l’atto con il quale i coniugi provvedono alla divisione dei beni ha natura dichiarativa, la somma che viene liquidata sulla comunione de residuo, in sede di divisione, attiene ai rapporti interni tra i coniugi e non rientri fra le tipologie di reddito previste dal TUIR.

Tale somma risulterà, quindi, non tassabile per la percipiente e non deducibile in capo all’impresa, in quanto diretta a soddisfare esigenze estranee alla finalità e alla logica d’impresa e non collegabile all’esercizio dell’attività imprenditoriale.

Infine, per l’Agenzia, il conferimento di tali somme in una Srl costituita per consentire il futuro ingresso dei figli non costituisce ipotesi di abuso di diritto.